明年起就要生效的ISSB兩項最新準則《國際財務報告可持續披露準則——可持續相關財務信息一般披露要求》（IFRS S1）和《國際財務報告可持續披露準則——氣候相關披露》（IFRS S2）指導企業從公司治理（Governance）、戰略(Strategy)、風險管理(Risk management)、指標和目標(Metrics and targets)四大方面披露相關信息。
在前三期“評點ESG報告”系列中，我們對前三個維度分析了ISSB兩項最新準則對披露企業會帶來怎樣的影響，以及應如何披露（有感興趣的讀者可以點擊如下鏈接參考：《評點ESG報告 |以鋼企為例，談ISSB最新準則對披露企業有何要求？》《評點ESG報告 | ISSB新準則要求下，不能只提戰略目標那么簡單》《評點ESG報告 | 戰略和風險管理披露有重疊但各有側重》）。本期作為鋼鐵行業如何參考IFRS S1/S2披露系列的完結篇，分析企業在發布報告時應如何披露以滿足ISSB關于指標和目標的披露要求。
IFRS尚未提供的指標應如何披露？
據了解，ISSB在IFRS S1及S2中針對指標與目標的設定提出了指導性要求，目的是使通用財務報告的用戶能夠了解實體在可持續發展相關風險和機遇方面的績效，包括實體設定的任何目標的進展情況，以及法律或法規要求其實現的任何目標。
上海青悅負責人劉春蕾向記者介紹，IFSR S1/S2標準目前僅發布了氣候應對部分，其他議題的標準沒有發布，但在IFRS S1隨附指南中，提供了各個行業如何參考SASB披露氣候外議題，以及參考CDSB框架披露水與生物多樣性相關內容的指引。
他指出，企業在披露指標時要注意，除了披露為衡量自己戰略目標達成進展而設定的指標外，還要披露根據法律法規要求披露的指標。比如在中國，就需要包含《企業環境信息依法披露管理辦法》（生態環境部令第24號）所規定的披露內容。此外，對于每一個可持續發展目標，企業應該披露用于衡量目標達成進展的具體指標，既包含定性又包含定量指標、目標的時間區間、開始衡量目標的基準時間、任何的里程碑與中期結果、目標達成的績效分析及趨勢分析、對目標的任何修訂及相應解釋等。
同時，根據IFSR S1/S2標準，實體應披露指標的結構包括跨行業的通用指標、行業特定指標、企業特定指標。IFRS S2標準在標準正文附錄中給出了具體的跨行業指標及其相關要求（比如計算采用的國際標準，要求披露碳信用抵消額度等），并要求特定行業參考《關于實施IFRS S2的行業指南》，特別是如果一個報告實體涉及多個行業（中國上市公司普遍現象），應該選擇披露多個行業的指標。在IFRS S2附件—隨附指南，對于一些跨行業及特定行業氣候數據指標的計算給出了指引及對其他標準的交叉引用。
“總之，作為披露的重點，企業應針對自身可持續發展議題的關鍵績效設置合理的可實現的目標，用定性及定量指標來衡量目標進展及相關績效?！眲⒋豪俦硎?。
作為鋼鐵企業，需要如何披露指標內容？
那么，對鋼企來說，應披露哪些具體指標？
根據鋼鐵行業的行業特性，上海青悅融合了IFRS S2跨行業氣候指標、SASB中鋼鐵行業指標、CDSB中水與生物多樣性指標并加入了世界鋼協可持續發展指標，形成了鋼鐵企業需要披露的指標內容。
劉春蕾表示，在實際披露中，企業也可以按照以上的標準指導參考GRI、ESRS、TNFD等標準指標，以及增加企業自身特色指標。他建議，為了可比，一定要明確各個指標的計算方法，包含的附屬機構等；為了可信，建議對披露的量化指標進行第三方鑒證。
首先，在生產方面，企業需要全量披露鋼產量情況，涵蓋鐵，粗鋼及鋼材等。特別是以往的一些披露實例中，存在企業未披露相關數據或披露不清晰，導致無法同行業間對比。除了產量的披露，這里還需要注意一個分類型的披露，就現在電爐煉鋼逐步提升的趨勢，企業應在披露時應針對不同煉鋼類型進行分別披露。
在經濟方面，需要披露對新工藝和新產品的投資和經濟價值分布，來回應世界鋼協的可持續發展指標。
在環境方面，企業需要對氣、水、固廢三方面進行披露。在廢氣排放方面，應披露顆粒物、一氧化碳、二氧化硫、氮氧化物，VOCs等污染物排放情況；在水方面，應披露水資源使用及廢水排放情況，特別是在水風險較大地區的鋼企，還應該重點進行水風險分析；而在固廢方面，需披露一般固廢及危廢產生量、回收利用量，處置量。
值得注意的一點，對于生物多樣性的影響，也不應當忽略，企業需根據實際情況來考慮是否需要披露。特別是對于下屬企業涉及鐵礦、煤礦開采的鋼鐵企業，或者涉及填海造地建設鋼鐵基地的情況。
對于材料效率和環境管理體系也需要進行披露。
在對水風險及生物多樣性披露時，企業可參考CDSB框架中關于水風險和生物多樣性的披露指南進行披露，在生物多樣性披露時也可以參照最新的TNFD框架。在水風險方面，需要重點關注的績效指標主要是用水和排水情況，以及運營地點在中高水風險地區分布情況等。在生物多樣性方面，需要重點關注的績效指標主要是影響的生態系統面積（陸地，淡水，海洋），侵占自然保護區范圍，影響的物種數量，自然資源使用量，污染物排放情況等。
在能源方面，應披露綜合用能情況。電力消耗，特別是可再生能源產生及使用情況，煤炭、燃油、煤氣、天然氣、液化石油氣、蒸汽、柴油、汽油等也需要分類進行披露。最后，需要對噸粗鋼綜合能耗進行披露。
在氣候變化方面，應梳理并披露自身三個范圍的溫室氣體排放情況，同時對于排放的涵蓋的實體范圍，排放計算邊界、方法等要進行充分的說明。
除此以外，對于財務類數據，如氣候風險機遇影響的業務或資產規模，高管薪酬與氣候應對掛鉤情況，碳價格影響，碳配額相關等。最后，需要對噸粗鋼二氧化碳排放強度進行披露。
而在社會和治理等方面，工傷及工亡，員工培訓，供應鏈管理等也需要進行披露。
國內外鋼企指標與目標披露水平如何？
寶鋼股份（600019.SH）在《2022可持續發展報告》中有對自身環境（廢氣、廢水、固廢排放及處理、用水及水風險分析、生物多樣性影響分析）、氣候應對（溫室氣體排放）、能源利用（可再生能源情況）、安全等多項績效指標有進行披露。
從實際披露來看，寶鋼股份基本滿足了ISSB對于指標和目標的披露要求，但在以下方面仍有不足，需要提高：1）年度粗鋼等產量未披露；2）受氣候風險和機遇影響的業務或資產規模及占比未披露；3）能源使用中未對綜合能耗進行披露，僅披露了可再生能源相關情況；4）高管薪酬中氣候相關影響占比未披露。
對于寶鋼股份的披露內容，其也得到了SGS的第三方驗證，驗證涵蓋了GRI、SASB標準的披露，以及2020-2022三年度溫室氣體排放情況。
而其2021年度氣候行動報告中，則對碳價格、碳關稅等財務數據做出了更詳細的披露。
安賽樂米塔爾集團則在其2022年報《ArcelorMittal Integrated Annual Review 2022》中也分別披露了安全、能源利用、環境、價值鏈的績效指標進行了披露。
除了《ArcelorMittal Integrated Annual Review 2022》中的內容披露，安賽樂米塔爾還在其《Fact Book 2022》中對更詳細的近三年的數據進行披露。
在《Basis of Reporting 2022》中，又針對不同績效數據的涵蓋實體范圍及計算方法進行了說明。
安賽樂米塔爾的相關績效數據，經過了英國DNV的第三方驗證，分別涵蓋了安全、可持續、環境、能源，社區，供應鏈和創新等議題。
“從我們的實際觀察來看，除了披露出數據外，更重要的還是要對相關數據的計算方法，涵蓋范圍等進行充分的說明，這樣才能更好地做到同行業數據可比?！眲⒋豪僦赋觯貏e是針對一些企業的亮點績效，本身可以很好反映自身在某些方面的相對優勢，但由于缺少必要的解釋說明，這樣明顯異于行業平均的亮點數據，反而更容易引起誤會，引發不必要的“漂綠”嫌疑。在這里，安賽樂米塔爾就做出了很好的實踐，對于數據的涵蓋范圍及詳細的計算做出了專項說明，更有利于數據的規范和理解。
因為ESG披露標準無論是國際還是國內都在快速演進中，各個標準的競爭與互相借鑒快速迭代也時刻在發生，也建議鋼鐵企業緊密跟蹤，青悅也將及時更新相關進展，為整個行業更加低成本和快速的可持續發展提供專業助力。
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